В конце 2003г. была официально представлена автором - Дмитрием Юрьевичем Владимировым (в настоящее время заместитель генерального директора "Газпромбанк Лизинг") - оригинальная методика расчета лизинговых платежей.
Данный документ выгодно отличается от ранее опубликованных методик тем, что он написан профессионалом, который нашел время для обобщения практики лизингового ценообразования и ее теоретического обоснования, а также тем, что, предложенная методика учитывает все факторы лизингового ценообразования.
Настоящие методические рекомендации разработаны с целью унификации процедуры расчета лизинговых платежей по договорам финансовой аренды (лизинга), заключаемым Лизинговой компанией.
Унификация процедуры необходима для упрощения учета и обработки платежей, поступающих по договорам лизинга, заключенным с различными Лизингополучателями и в разное время, а также для стандартизации и упрощения подготовки расчетов коммерческих предложений клиентам Лизинговой компанией.
В настоящей методике используется следующая терминология:
Стоимость Предмета лизинга – общая сумма затрат, осуществленных Лизингодателем до передачи имущества, являющегося Предметом лизинга, Лизингополучателю во владение и пользование.
Срок лизинга – полное количество периодов (год, квартал, месяц), в течение которого право собственности на Предмет лизинга принадлежит Лизингодателю, а права владения и пользования принадлежат Лизингополучателю.
Срок кредитования – срок, на который Лизингодатель привлекает кредитные ресурсы для исполнения своих обязательств по договору лизинга.
Ставка кредитования – процентная ставка, определенная договором кредитования.
Договор кредитования - договор, в котором оговариваются условия предоставления Лизингодателю кредитных ресурсов.
Маржа – годовая процентная ставка вознаграждения Лизингодателя.
Срок полезного использования – срок полной амортизации имущества, определенный законодательно с годичной периодичностью и применяемый для расчета амортизационных отчислений с месячной периодичностью.
Остаточная стоимость – балансовая стоимость имущества, определяемая в каждый период действия договора, исходя из предписаний Налогового кодекса РФ.
Задаток – денежная сумма, вносимая Лизингополучателем в счет причитающихся с него по договору лизинга платежей, в доказательство заключения договора и обеспечение его обязательств по договору лизинга.
Цена выкупа – цена, по которой Лизингополучатель имеет право приобрести в свою собственность Предмет лизинга.
В соответствии с Гражданским Кодексом РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (Лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (Лизингополучателем) имущество (Предмет лизинга) у определенного им продавца и предоставить Лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Лизингодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца.
Для определения размера, порядка начисления и порядка зачета лизинговых платежей необходимо рассчитать все затраты, которые несет Лизингодатель, и определить порядок исполнения им договора лизинга, включая порядок уплаты налогов и сборов, определенных для собственников имущества, а также исполнения обязательств по связанным договорам, заключенным Лизингодателем для исполнения договора лизинга, включая, но не ограничиваясь, выплатой процентов по привлеченным коммерческим и товарным кредитам, займам и т.д., договорам подряда на выполнение транспортных услуг, услуг по монтажу и вводу в эксплуатацию Предмета лизинга.
В настоящей методике порядок начисления платежей за каждый период финансовой аренды (лизинга) и порядок внесения денежных сумм в счет оплаты лизинговых платежей определяются и рассматриваются отдельно, так как первые величины определяют порядок учета Лизингодателем выручки, а вторые - порядок погашения затрат и обязательств Лизингодателя. Стоит отметить, что и в первом, и во втором случае, общая сумма величин равна общей сумме лизинговых платежей.
При расчете общей суммы лизинговых платежей и определении порядка начисления и зачета платежей по договору финансовой аренды (лизинга) используются уникальные для каждого договора переменные, принимаемые для настоящей методики как вводные показатели, а также постоянные для каждого договора константы, включающие постоянные затраты и налоговые ставки, принимаемые для настоящей методики, как производные показатели и постоянные константы.
1. Вводные показатели.
К данной категории относятся такие показатели, как
общая стоимость имущества,
срок полезного использования имущества;
параметры финансирования, определяемые на основе данных банка или других кредиторов;
запрашиваемый Лизингополучателем срок лизинга, согласованный с Лизингодателем;
установленная внутренней процедурой лизинговой компании ставка маржи (вознаграждения) Лизингодателя.
1.1. Общая стоимость имущества.
Согласно Налоговому кодексу РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося Предметом лизинга, признается сумма расходов Лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов.
Стоимость Предмета лизинга включает в себя следующие затраты:
Порядок формирования стоимости импортируемого имущества определяется условиями договора купли-продажи или контракта поставки с продавцом.
При импорте имущества условия поставки имущества продавцом определяются в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов "Инкотермс".
1. Таможенная стоимость имущества (ТС) (регламентируется Законом РФ от 21 мая 1993 года N 5003-I "О таможенном тарифе"), вкл.:
1.1. Цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате за ввозимый товар на момент пересечения им таможенной границы Российской Федерации (до порта или иного места ввоза).
При определении таможенной стоимости в цену сделки включаются следующие компоненты, если они не были ранее в нее включены:
1.2. расходы по доставке товара до авиапорта, порта или иного места ввоза товара на таможенную территорию Российской Федерации:
1.2.1. стоимость транспортировки;
1.2.2. расходы по погрузке, выгрузке, перегрузке и перевалке товаров;
1.2.3. страховая сумма по страхованию доставляемого до границы имущества;
1.3. расходы, понесенные покупателем:
1.3.1. комиссионные и брокерские вознаграждения, за исключением комиссионных по закупке товара;
1.3.2. стоимость контейнеров и (или) другой многооборотной тары, если в соответствии с Товарной номенклатурой они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами;
1.3.3. стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке;
1.4. соответствующая часть стоимости следующих товаров и услуг, которые прямо или косвенно были предоставлены покупателем бесплатно или по сниженной цене для использования в связи с производством или продажей на вывоз оцениваемых товаров:
1.4.1. сырья, материалов, деталей, полуфабрикатов и других комплектующих изделий, являющихся составной частью оцениваемых товаров;
1.4.2. инструментов, штампов, форм и других подобных предметов, использованных при производстве оцениваемых товаров;
1.4.3. материалов, израсходованных при производстве оцениваемых товаров (смазочных материалов, топлива и других);
1.4.4. инженерной проработки, опытно-конструкторской работы, дизайна, художественного оформления, эскизов и чертежей, выполненных вне территории Российской Федерации и непосредственно необходимых для производства оцениваемых товаров;
1.5. лицензионные и иные платежи за использование объектов интеллектуальной собственности, которые покупатель должен прямо или косвенно осуществить в качестве условия продажи оцениваемых товаров;
1.6. величина части прямого или косвенного дохода продавца от любых последующих перепродаж, передачи или использования оцениваемых товаров на территории Российской Федерации.
Состав затрат определяется условиями договора купли-продажи или контракта поставки.
2. Сумма таможенных платежей, вкл.:
2.1. ввозная таможенная пошлина (ТП);
2.2. акциз, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (А);
2.3. налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (ТНДС);
2.4. таможенные сборы (С).
Подробнее:
2.1. Налоговой базой для целей исчисления таможенных пошлин являются таможенная стоимость товаров и (или) их количество. Сумма пошлины определяется как произведение таможенной стоимости и ставки пошлины, определяемой на основании Постановления Правительства РФ от 30 ноября 2001 г. N 830 "О Таможенном тарифе Российской Федерации и товарной номенклатуре, применяемой при осуществлении внешнеэкономической деятельности".
2.2. В случае, если предметом лизинга являются легковые автомобили в составе таможенных платежей взимается акциз в размере:
|
Автомобили легковые с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л.с.) включительно |
0 руб. за 0,75 кВт (1 л.с.) |
|
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л.с.) и до 112,5 кВт(150 л.с.) включительно |
14 руб. за 0,75 кВт (1 л.с.) |
|
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.), мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.) |
142 руб. за 0,75 кВт (1 л.с.) |
2.3. При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как сумма:
2.3.1. таможенной стоимости этих товаров;
2.3.2. подлежащей уплате таможенной пошлины;
2.3.3. подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).
Ставка НДС составляет 18% (для большинства товаров).
2.4. За таможенное оформление товаров, включая транспортные средства, перемещаемые через таможенную границу Российской Федерации в качестве товара, и товары не для коммерческих целей, перемещаемые в несопровождаемом багаже, международных почтовых отправлениях и грузом, а также транспортных средств взимаются, если иное не установлено законодательством Российской Федерации, таможенные сборы в валюте Российской Федерации в размере 0,1 процента таможенной стоимости товаров и транспортных средств, а за таможенное оформление товаров, исключая товары не для коммерческих целей, - дополнительно сбор в иностранной валюте, курс которой котируется Центральным банком Российской Федерации, в размере 0,05 процента таможенной стоимости товаров и транспортных средств.
3. Стоимость услуг таможенных декларантов и брокеров по таможенному оформлению и очистке грузов. Такие услуги облагаются НДС, кроме случаев, если такие услуги осуществляются организациями, не являющимися плательщиками НДС. (Д), вкл. НДС1.
4. Стоимость хранения имущества на складе временного хранения до момента выпуска имущества под режим свободного обращения. Услуги складов временного хранения облагаются НДС. (СВХ), вкл. НДС2.
5. Стоимость доставки имущества до места его передачи Лизингополучателю силами сторонних организаций, если оно не передается Лизингополучателю непосредственно от продавца и такая доставка оплачивается Лизингодателем. Такие работы облагаются НДС, кроме случаев, если такие услуги осуществляются организациями, не являющимися плательщиками НДС. (ДИ), вкл. НДС3.
6. Стоимость работ по монтажу и вводу в эксплуатацию имущества, если таковые осуществляются силами Лизингодателя. Такие работы облагаются НДС, кроме случаев, если такие услуги осуществляются организациями, не являющимися плательщиками НДС. (М), вкл. НДС4.
7. Затраты по государственной регистрации имущества и уплате соответствующих установленных платежей и сборов, если таковые, в соответствии с действующим законодательством РФ, должны производиться Лизингодателем; (Р)
8. Прочие затраты, производимые Лизингодателем для передачи имущества Лизингополучателю.
Данные о поставке и стоимости товара указываются Лизингополучателем в «Заявке на лизинг» (установленная форма):
Образец (выдержка):
Общая стоимость проекта с учетом таможенного оформления, транспорта, монтажа и т. д (включая НДС с указанием валюты платежа) _____________________________
Условия поставки для импортируемого имущества:
|
Условия «Инкотермс»-2000 |
|
|
Сроки оплаты тамож. расходов с даты заключения контракта. |
|
|
Сумма (тамож. расходов, пошлин, НДС ) |
|
|
Ставка таможенной пошлины ( в %) |
|
Условия поставки для имущества, приобретаемого у резидентов:
|
Самовывоз со склада Продавца; |
|
|
Доставка до предприятия Лизингополучателя за счет Продавца |
|
Сроки поставки.
|
Количество месяцев (дней) после заключения договора |
|
|
Количество месяцев (дней) после оплаты (получения аванса) |
|
Сроки ввода в эксплуатацию:
|
Количество месяцев (дней) после поставки |
|
Включение в стоимость пуско-наладочных работ
|
( включены, не включены) |
|
Осуществление ввода в эксплуатацию (пуско-наладочных работ):
|
Продавцом; |
|
|
Лизингополучателем |
|
|
Третьим лицом. |
|
Таким образом
Стоимость Предмета лизинга (СПЛ) равна сумме:
ТС+ТП+А+ТНДС+С+Д+СВХ+ДИ+М+Р,
Вкл.
Налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме:
ТНДС + НДС1 + НДС2 + НДС3 + НДС4
Стоит учитывать то, что если Предмет лизинга приобретается на территории РФ у продавца-резидента СПЛ составляет
Цена предмета лизинга (ЦПЛ) + ДИ + М + Р,
Вкл. НДСЦПЛ + НДС3 + НДС4, где
НДСЦПЛ – налог на добавленную стоимость, включенный продавцом в Цену Предмета лизинга.
НДСЦПЛ = ЦПЛ Х (1 – 1/(1 + Ставка НДС).
При этом,
Первоначальная Балансовая стоимость Предмета лизинга (ПБСПЛ) равна:
СПЛ – НДС
1.2. Параметры финансирования.
Для оплаты стоимости Предмета лизинга Лизингодателем могут быть привлечены следующие финансовые ресурсы:
1) Коммерческие кредиты;
2) Товарные кредиты продавца;
3) Средства Лизингополучателя, полученные в виде Задатка;
4) Собственные средства.
Коммерческий Кредит может быть предоставлен Лизингодателю в виде денежных средств, предоставления платных гарантий продавцу, выставления процентных аккредитивов.
Предоставление финансовых ресурсов характеризуется следующими параметрами:
1. Сумма ресурсов (СР);
2. Срок предоставления ресурсов или период (срок) кредитования (ПК);
3. Процентная ставка кредитора, определенная условием договора или ставка кредитования (К).
Сумма ресурсов, чаще всего, определяется путем дисконтирования стоимости Предмета лизинга в соответствии с нормативами кредитора, определенными для различных видов оборудования и финансовой устойчивости Лизингополучателя. Задаток вносимый Лизингополучателем определяется на основании данных о размере Дисконта и должен рассчитываться как
СЗ = СПЛ Х Дисконт + Прочее
Под Прочим понимаются дополнительные расходы Лизингодателя, которые должны быть возмещены Лизингополучателем в начале срока лизинга.
Размер дисконта, процентная ставка, срок кредитования и лимит кредитования отдельного предприятия Лизингополучателя определяются на основании следующих документов:
1) Стандартной методики определения критериев финансовой устойчивости Лизингополучателя, утвержденной совместно Кредитором и Лизингодателем;
2) Специальных условий финансирования, определенных Кредитором на основании отдельного требования Лизингополучателя в адрес Лизингодателя и указанных в «Заявке на Лизинг», а также в случае несогласия Лизингополучателя с предлагаемыми Лизингодателем условиями:
Образец (выдержка):
Условия предоставления имущества в лизинг:
|
Вносимый задаток (в % от стоимости предмета лизинга) |
|
|
Предполагаемый срок лизинга |
|
1.3. Срок лизинга.
Срок лизинга (СЛ) является одной из основных характеристик влияющей на порядок внесения и зачета общей суммы лизинговых платежей. Он определяется на основании “Заявки на лизинг”, предоставляемой Лизингополучателем (см. выше).
По видам исполнения обязательств Лизингодателя договоры финансовой аренды можно подразделить на три вида, а именно:
· Срок использования равен или меньше срока кредитования. Срок лизинга равен сроку кредитования.
· Срок использования превосходит срок кредитования. Срок лизинга равен сроку использования.
· Срок использования превосходит срок кредитования. Срок лизинга равен сроку кредитования.
Определение порядка начисления выплат и порядка зачета лизинговых платежей для каждого из перечисленных видов необходимо для того, чтобы все платежи, выплачиваемые Лизингополучателем в течение срока лизинга, были равными, и их зачет не приводил к возникновению обязательств Лизингодателя по уплате чрезмерного налога на прибыль.
1.4. Маржа (вознаграждение) Лизингодателя.
В соответствии с общепринятой практикой маржа Лизингодателя определяется в процентах от остаточной стоимости имущества, являющегося Предметом лизинга.
Маржа Лизингодателя определяется на основании методики определения финансовой устойчивости Лизингополучателя или установленных Лизингодателем для отдельных видов имущества и указанных в отдельных положениях.
Маржа (М) выражается в виде годовой процентной ставки взимаемой от остаточной стоимости имущества ежемесячно.
2. Производные показатели и постоянные константы.
К данной категории относятся такие показатели, как амортизация Предмета лизинга, выплачиваемые Лизингодателем налоги и маржа лизингодателя.
Согласно Налоговому кодексу РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:
1) материальные расходы;
2) расходы на оплату труда;
3) суммы начисленной амортизации;
4) прочие расходы.
2.1. Амортизация Предмета лизинга
Тип и характеристики имущества, являющегося Предметом лизинга, являются определяющими при определении временных условий договора Лизинга.
Имущество, передаваемое в финансовую аренду (лизинг) относится к амортизируемому имуществу.
Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.
Амортизируемые основные средства (имущество) объединяются в следующие амортизационные группы (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ):
первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;
вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;
третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;
четвертая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;
пятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;
шестая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;
седьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;
восьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;
девятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;
десятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.
Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена Постановлением Правительства Российской Федерации № 1 от 01.01.2002.
Амортизация начисляется линейным или нелинейным методом.
При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:
СK = (1/n) x 100%,
где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:
СK = (2/n) x 100%,
где K - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;
n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:
1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;
2) сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта. (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
В целях настоящей методики рекомендуется применять линейный метод начисления амортизации.
Так как при расчете нормы амортизации, влияющей, в том числе и на расчет налогооблагаемых баз большинства налогов, применяется месячная периодичность, для всех временных расчетов в настоящей методики также применяется месячная периодичность.
Соответственно, после определения принадлежности имущества к амортизационной группе, необходимо привести установленные сроки полезного использования к месячной периодичности:
Для минимального срока полезного использования, определенного для конкретной группы и упоминаемого с условием «свыше»:
Минимальный срок полезного использования в месяцах (СПИмин)
=
Минимальный срок полезного использования, определенный в годах
Х
12 (количество месяцев в году)
+
1 месяц (условие свыше).
Для максимального срока полезного использования, определенного для конкретной группы:
Максимальный срок полезного использования в месяцах (СПИмакс)
=
Максимальный срок полезного использования, определенный в годах
Х
12 (количество месяцев в году)
Для амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора лизинга, налогоплательщик, у которого основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга, к основной норме амортизации вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Указанные положения не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.
Максимальный специальный коэффициент (СКмакс) равен 3.
Минимальный срок полезного использования Предмета лизинга, в соответствии с правилами бухгалтерского учета, определяется сроком договора лизинга.
Наибольшая экономическая эффективность лизинга достигается при сроке лизинга равному сроку полной амортизации предмета лизинга.
Минимальный срок полной амортизации Предмета лизинга (СПАмин) для линейного метода начисления амортизации, определяется путем округления до ближайшего большего целого частного
Первоначальной Балансовой стоимости Предмета лизинга (ПБСПЛ) и суммы максимальной ежемесячной амортизации Предмета лизинга (АПЛмакс),
где
АПЛмакс = ПБСПЛ Х 1 / СПИмин Х 100% Х СКмакс
Стоит учесть, что если Предметом лизинга является легковой автомобиль стоимостью свыше 300 тыс. рублей или микроавтобус стоимостью свыше 400 тыс. рублей к АПЛ применяется дополнительно понижающий коэффициент 0,5.
Т.е. СПАмин = округление до большего целого (СПИмин / СКмакс)
Для того, чтобы в бухгалтерском и налоговом учете Лизингодателя не возникало разрывов и несогласованности рекомендуется определять минимальный срок полезного использования предмета лизинга как
СПИПЛ = СПАмин Х СКмакс.
В соответствии с пожеланиями Лизингополучателя, указанными в “Заявке на лизинг”, срок действия договора лизинга (срок лизинга) (СЛ) может отличаться от Срока полной амортизации Предмета лизинга (СПАмин.), что может определяться внутренней политикой Лизингополучателя в отношении условий использования основных средств и внутреннего бюджетирования.
В случае, если срок лизинга не совпадает с Минимальным сроком полной амортизации Предмета лизинга (СПАмин) срок полезного использования и специальный коэффициент определяется в следующем порядке:
2.1.1. Если запрашиваемый Лизингополучателем срок лизинга меньше СПАмин специальный коэффициент равен СКмакс, т.е. 3 для того чтобы срок полной амортизации был максимально приближен к сроку лизинга. В этом случае Договор лизинга заключается с условием, что в течение срока лизинга Предмет лизинга не будет полностью амортизирован и будет передан Лизингополучателю по стоимости отличной от 0. При этом, для снижения рисков Лизингодателя, выкупная стоимость должна вноситься Лизингополучателем авансовыми платежами одновременно с платежами за владение и пользование Предметом лизинга в порядке установленном настоящей методикой.
Срок полезного использования для бухгалтерского учета в этом случае равен:
СПИПЛ = СПАмин Х СКмакс.
Выкупная стоимость (ВС) в этом случае равна
ПБСПЛ – СЛ Х АПЛмакс
или
ПБСПЛ Х (1 – СЛ / СПАмин).
При этом необходимо учесть, что цена выкупа Предмета лизинга Лизингополучателю будет равна
ЦВ = ВС + НДС = ВС * (1 + Ставка НДС),
т.к. денежные средства получаемые Лизингодателем от реализации имущества являются выручкой и подлежат обложению НДС.
2.1.2. Если запрашиваемый Лизингополучателем срок лизинга СЛ больше чем СПАмин, срок полезного использования и специальный коэффициент определяется в следующем порядке:
Для упрощения бухгалтерского учета Предмета лизинга рекомендуется не применять дробные показатели специального коэффициента. Для этого корректировку Срока полной амортизации производят путем изменения срока полезного использования.
Таким образом, в целях настоящей методики может быть равен 1 (один), 2 (два) и 3 (три).
Величина Специального коэффициента (СК) определяется в соответствии со следующим алгоритмом:
Если СЛ больше СПИмин, то в этом случае налогообложение такой операции сравнимо с операциями обычной аренды и СК=1, а СПИПЛ = СЛ.
Если СК=СКмакс=3 и СК Х СЛ меньше или равно СПИмакс, то СК равен 3, а СПИПЛ равен СЛ Х СК,
в противном случае,
если СК=2 и СК Х СЛ меньше или равно СПИмакс, то СПИПЛ равен СЛ Х СК.
Таким образом,
Если СЛ меньше СПИмин, то СПИПЛ = СПИмин Х СК, где СК=СКмакс
Если СЛ больше СПИмин, то СПИПЛ = СЛ Х СК
Ежемесячная амортизация Предмета лизинга равна
АПЛ = ПБСПЛ Х 1 / СПИПЛ Х СК, а срок полной амортизации равен
СПА = ПБСПЛ / АПЛ = СЛ
2.2. Выплачиваемые Лизингодателем налоги.
В соответствии с частью II Налогового кодекса РФв Российской Федерации взимаются следующие федеральные налоги:
1) Налог на добавленную стоимость;
2) Акцизы;
3) Налог на доходы физических лиц;
4) Единый социальный налог;
5) Налог на прибыль организаций;
6) Налог на добычу полезных ископаемых.
А также региональные налоги и сборы:
1) Транспортный налог;
2) Налог на игорный бизнес;
3) Налог на имущество организаций.
Исходя из определения налоговых баз для перечисленных выше налогов, при исполнении Договора лизинга Лизингодатель может являться плательщиком следующих налогов (в порядке дальнейшего рассмотрения в настоящей методике):
1) Транспортный налог,
2) Налог на имущество организаций.
3) Налог на прибыль организаций;
4) Налог на добавленную стоимость.
2.2.1. Транспортный налог.
Транспортный налог уплачивается в случае, если Предметом лизинга являются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Уплата налога производится налогоплательщиками по месту нахождения транспортных средств в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.
Налогоплательщиками налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства.
В соответствии с Приказом МВД РФ № 59 от 27.01.2003 транспортные средства, приобретенные в собственность физическим или юридическим лицом и переданные им на основании договора лизинга или договора сублизинга физическому или юридическому лицу во временное владение и (или) пользование, регистрируются по письменному соглашению сторон за Лизингодателем или Лизингополучателем.
В соответствии с Приказом Минсельхоза РФ № 942 и Госкомстата РФ № 318 от 27.09.2001 при проведении регистрационных действий в отношении машин, поставляемых по договору лизинга, сведения о собственнике в паспорт заносятся на основании соглашения между Лизингодателем (сублизингодателем) и Лизингополучателем об учете машины на балансе Лизингодателя (сублизингодателя) или Лизингополучателя и ее регистрации на имя одной из сторон договора, кроме случаев, предусмотренных законом.
Если в соответствии с указанным соглашением машина учитывается на балансе Лизингодателя (сублизингодателя) и регистрируется на его имя, в паспорт на правах собственника вносится Лизингодатель (сублизингодатель). Факт передачи машины в собственность Лизингополучателя, после снятия ее с учета в государственной инспекции Гостехнадзора Лизингодателем, удостоверяется регистрационным документом с отметкой о снятии ее с учета - справкой - счетом установленной формы и записью в паспорте.
Если в соответствии с указанным соглашением машина учитывается на балансе Лизингополучателя и регистрируется на его имя, в паспорте в качестве собственника указывается Лизингополучатель.
По соглашению сторон Лизингодатель вправе поручить Лизингополучателю регистрацию машины на имя Лизингодателя. При этом в паспорте обязательно указываются сведения о Лизингодателе как собственнике и о Лизингополучателе - владельце машины. В случае расторжения договора и изъятия Лизингодателем машины по заявлению последнего инспекция Гостехнадзора, осуществившая регистрацию, обязана аннулировать запись о владельце.
Несмотря на ссылку на балансовый учет Предмета лизинга, определяющим фактором является условие договора лизинга о том, на чье имя регистрируется транспортное средство.
В соответствии с Налоговым кодексом РФ уплата налога производится налогоплательщиками по месту нахождения транспортных средств, в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.
Таким образом, учитывая возможную региональную специфику деятельности Лизинговой компании рекомендуется устанавливать условием договора лизинга регистрацию транспортного средства, являющегося Предметом лизинга, на имя Лизингополучателя.
В противном случае, если транспортное средство передается Лизингополучателю для эксплуатации по месту нахождения Лизингодателя, следует руководствоваться в расчетах Транспортного налога положениями Налогового кодекса РФ, и Закона г. Москвы “О транспортном налоге” . При этом, также, стоит учитывать, что помимо Транспортного налога, регистрирующая сторона уплачивает сборы, связанные с государственной регистрацией, и несет затраты по оплате услуг по постановке сторонним организациям. Общая сумма налога, учитываемая при определении общей суммы лизинговых платежей, равняется произведению 1/12 части ежегодной суммы уплачиваемого налога (неизменной в течение всего срока лизинга), умноженной на количество месяцев эксплуатации. При этом месяц регистрации транспортного средства, а также месяц снятия транспортного средства с регистрации, принимаются за полный месяц. Т.е., скорее всего, срок эксплуатации будет больше срока лизинга на 2 (два) месяца. Такая ситуация не является стандартной и не рекомендуется для расчета стандартных условий договора лизинга.
2.2.2. Налог на имущество организаций.
В соответствии с ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» Предмет лизинга, переданный Лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе Лизингодателя или Лизингополучателя по взаимному соглашению. Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится Предмет лизинга.
В соответствии с Налоговым кодексом РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
При лизинговых операциях определение стоимости имущества в целях бухгалтерского и налогового учета должно производиться одинаково.
В случае если имущество учитывается на балансе Лизингодателя, находящегося в Москве, Лизингодатель должен руководствоваться Законом г. Москвы № 64 от 05.11.2003 «О НАЛОГЕ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ».
В связи, с тем, что Налоговый кодекс РФ не определяет процедуру налогового учета операций, в случае если балансодержателем Предмета лизинга является Лизингополучатель, такие операции не желательно рассматривать как стандартные.
Однако, при определении порядка зачета платежей за право владения и пользования Предметом лизинга, следует учитывать, что в соответствии со статьей 272 Налогового кодекса РФ в случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Данное замечание следует учитывать в случае, если сделка заключается с условием передачи Предмета лизинга на баланс Лизингополучателя. При этом сумма налога на имущество не учитывается при расчете общей суммы лизинговых платежей, так как затраты по его уплате несет Лизингополучатель.
В соответствии с Законом г. Москвы № 64 от 05.11.2003 налоговая ставка устанавливается в размере 2,2% (НИ).
Налоговым периодом признается календарный год.
Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
2.2.3. Налог на прибыль организаций
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью в целях настоящей главы признается: для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с НК.
В соответствии с НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:
· материальные расходы;
· расходы на оплату труда;
· суммы начисленной амортизации;
· прочие расходы.
В соответствии с НК налоговая ставка устанавливается в размере 24%.
При правильном формировании порядка зачета лизинговых платежей - пропорционально формирующимся суммам, признаваемым расходами Лизингодателя и указанными выше, и отсутствии валютных рисков, налогооблагаемая база формируется только за счет маржи Лизингодателя.
2.2.4. Налог на добавленную стоимость.
Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Налоговая база увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Налоговая ставка для услуг аренды, в том числе и финансовой составляет 18%.
3. Расчет общей суммы лизинговых платежей.
В соответствии с Федеральным законом №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю…
Внося плату за предоставленное ему право владения и пользования Предметом лизинга Лизингополучатель обязан возместить Лизингодателю все затраты последнего на приобретение, передачу Предмета лизинга и исполнение договора финансовой аренды лизинга, в порядке и на условиях установленных Договором лизинга.
В составе общей суммы лизинговых платежей Лизингополучатель обязан возместить Лизингодателю:
1) Сумму инвестиционных затрат на приобретение Предмета лизинга;
2) Сумму уплачиваемых Лизингодателем процентов по привлеченным для исполнения договора лизинга кредитам;
3) Сумму уплачиваемых Лизингодателем налогов, определенных для собственников Предмета лизинга, а также налогов и сборов, необходимых к уплате в результате исполнения договора лизинга Лизингодателем;
4) Сумму затрат Лизингодателя на оказание дополнительных услуг Лизингополучателю, если таковые предоставляются на условиях Договора лизинга.
Также, в составе общей суммы лизинговых платежей Лизингополучатель должен выплатить Лизингодателю вознаграждение за право пользования и владения Предметом лизинга.
3.1. Определение порядка возмещения инвестиционных затрат.
Для исполнения своих обязательств по договору лизинга Лизингодатель использует финансовые ресурсы для приобретения в свою собственность Предмета лизинга. В том числе, как указывалось выше, под финансовыми ресурсами стоит понимать
· Коммерческие кредиты;
· Товарные кредиты продавца;
· Средства Лизингополучателя, полученные в виде Задатка;
· Собственные средства Лизингодателя.
Общая сумма финансовых ресурсов используемых Лизингодателем для приобретения Предмета лизинга равна Стоимости Предмета лизинга (СПЛ).
Лизингополучатель в составе лизинговых платежей должен возместить полностью сумму финансовых ресурсов, использованных Лизингодателем для приобретения Предмета лизинга.
При приобретении Предмета лизинга Продавец предъявляет к оплате Лизингодателю сумму налога на добавленную стоимость или Лизингодатель уплачивает эту сумму на таможню.
В соответствии со статьей 171 НК РФ «Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога… на установленные… налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения…в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения».
Таким образом, сумма, уплаченная Продавцу предмета лизинга, подлежит вычету из суммы налога подлежащего уплате Лизингодателем при получении лизинговых платежей от Лизингополучателя.
Соответственно, в виду того, что НДС, уплачиваемый Лизингополучателем Лизингодателю в составе лизинговых платежей не подлежит уплате Лизингодателем в размере вычета равного суммы налога уплаченного при приобретении Предмета лизинга, эта сумма не должна учитываться при определении инвестиционных затрат.
Таким образом сумма инвестиционных затрат должна равняться:
ИЗ = СПЛ – НДС = ПБСПЛ
3.2. Расчет суммы процентов за пользование финансовыми ресурсами.
Порядок расчета суммы процентов за пользование финансовыми ресурсами определяется следующей формулой.
При погашении кредита аннуитетным методом:
СК / Пг
СП = СР Х ---------------------------- X ПК - СР
1- (1+СК / Пг) – ПК
где
СР – сумма ресурсов,
ПК – срок кредитования в месяцах (кварталах, годах),
Пг – количество периодов в году
СК – годовая процентная ставка по кредиту.
Эта формула определена следующим образом.
Ежемесячный аннуитетный платеж:
СК / Пг
АП = СР Х -------------------------
1- (1+СК / Пг) – ПК
Общая сумма аннуитетных платежей:
АП Х ПК
Разность между суммой платежей и суммой кредита дает искомую сумму процентов.
В программе MS Excel формула расчета аннуитетного платежа реализована функцией
=ППЛАТ(CK / Пг ; ПК ; - СР );
или
=PMT(СК / Пг ; ПК ; - СР ) (англ. Версия)
Так как целью настоящей методики является унификация расчета лизинговых платежей, применение аннуитетного метода является наиболее удобным, т.к. равные величины более удобны при суммировании нескольких составляющих.
Дополнительно необходимо учитывать проценты, которые будут начислены банком в период между датой получения кредита (Дата 2) и 1-м числом месяца следующего за месяцем, в котором Предмет лизинга был введен в Эксплуатацию (Дата1):
СПДоп = СР Х СК / 365 Х (Дата 1 – Дата 2)
Рекомендуется СПДоп включать в сумму задатка вместе с суммой равной сумме установленного дисконта Предмета лизинга.
3.3. Расчет общей суммы налога на имущество.
Расчет общей суммы налога на имущество производится в соответствии со следующим алгоритмом.
Остаточная стоимость имущества определяется как разность ПБСПЛ и произведения АПЛ на количество прошедших месяцев лизинга.
После сложения квартальных сумм и деления их на 4 (четыре) среднегодовая стоимость имущества составляет половину суммы стоимостей имущества на начало первого отчетного периода расчетного года и на начало первого отчетного периода следующего года, т.е.:
В первый год
= ПБСПЛ Х (2 – 12 / СПА) / 2
В следующий
= ПБСПЛ Х (2 – 3 Х 12 / СПА) / 2
В третий
= ПБСПЛ Х (2 – 5 Х 12 / СПА) / 2
В четвертый
= ПБСПЛ Х (2 – 7 Х 12 / СПА) / 2
и т.д.
т.е
в n-й год
= ПБСПЛ Х (2 – (2 Х n –1) Х 12 / СПА) / 2
Сумма от 1 до n равна
n X (n + 1) / 2
Налоговая база за весь срок лизинга равна:
НБ = ПБСПЛ Х (2 Х n – (2 Х n X (n + 1) / 2 - n) X 12 / СПА / 2
при n = СЛ
НБ =ПБСПЛ Х (2 Х СЛ / 12 – (2 Х СЛ /12 Х (СЛ / 12 + 1) / 2 – СЛ / 12) X 12 / СПА / 2
В результате
Общая сумма налога на имущество
СНИ= НБ Х НИ =
ПБСПЛ / 12 / 2 Х (СПА - (СПА - СЛ) Х (1 – СЛ / СПА )) Х НИ
При формировании общей суммы лизинговых платежей рекомендуется использовать аналогичную формулу и для случаев применения нелинейной амортизации (нестандартный расчет).
3.4. Расчет общей суммы вознаграждения Лизингодателя.
В соответствии с общепринятой практикой маржа (вознаграждение) Лизингодателя определяется в процентах от остаточной стоимости имущества, являющегося Предметом лизинга.
Таким образом, сумма вознаграждения (СМ) равна разности:
ПБСПЛ Х М / 12 X (СПА + 1) / 2
И
ВС Х М / 12 Х (СПА – СЛ + 1) / 2
3.5. Расчет суммы налога на добавочную стоимость.
Стоимость финансовой аренды (лизинга) Предмета лизинга равна
СтЛ = ИЗ + СП + СНИ + СМ
Налог на добавленную стоимость, включаемый в Лизинговые платежи равен
НДСЛП = СтЛ Х Ставка НДС.
3.6. Общая сумма лизинговых платежей равна
ОСЛП = СтЛ + НДСЛП
4. Методика определения порядка внесения лизинговых платежей.
Лизингополучатель должен вносить денежные средства в счет погашения общей суммы лизинговых платежей пропорционально платежам, которые осуществляет Лизингодатель по своим обязательствам, возникшим вследствие исполнения договора лизинга перед третьими лицами и государством.
Общую сумму лизинговых платежей можно разделить на две части по порядку их погашения:
1) Кредит, привлеченный Лизингодателем и проценты, начисленные по нему, включающие сумму задатка и коммерческого кредита;
2) Сумма затрат Лизингодателя на оплату налогов + маржа Лизингодателя;
Первая составляющая лизинговых платежей равна:
СЗ + СР + СК
С точки зрения погашения инвестиционных затрат Лизингополучателем, сумма задатка, после ее поступления на расчетный счет Лизингодателя, частично погашает инвестиционные затраты Лизингодателя.
Общая сумма кредита + общая сумма процентов по кредиту равна для аннуитета:
Сумма 1 = СР + СК
Расчетная сумма, погашаемая банку ежемесячно
АП= (СР + СК) / ПК
Эта сумма является первой частью платежа, который должен вносить Лизингополучатель ежемесячно.
Вторая составляющая представляет собой:
Сумма 2 =
Общая сумма лизинговых платежей – Задаток – Сумма кредита и процентов
Ежемесячно погашаемая доля затрат:
Ч2 = Сумма 2 / СЛ
Следовательно, порядок погашения Лизингополучателем общей суммы лизинговых платежей выглядит следующим образом:
Первоначальный платеж: Задаток
Далее в период погашения кредита ежемесячно: Ч1 + Ч2
После погашения кредита ежемесячно: Ч2
5. Методика определения порядка зачета лизинговых платежей.
Лизинговые платежи состоят из платежей за владение и пользование предметом лизинга и выкупной цены.
5.1. Формирование платежей за владение и пользование Предметом лизинга.
Основной составляющей лизинговых платежей является возмещение стоимости Предмета лизинга Лизингодателю. Предмет лизинга является амортизируемым имуществом. Амортизационные отчисления относятся на расходы по производству продукции и снижают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Таким образом, лизинговые платежи должны формироваться в соответствии с начисляемой амортизацией. Кроме того, на себестоимость производства продукции относятся и начисляемые по привлеченным кредитам проценты.
Таким образом, ежемесячный платеж за владение и пользование предмета лизинга определяется следующим образом:
ЛП = АПЛ + СП / СЛ + ПЗ
где
ПЗ – прочие затраты + Маржа
ПЗ = (ОСЛП – ПБСПЛ – СП) / СЛ
Платежи за владение и пользование Предметом лизинга равны:
В период погашения кредита ежемесячно: АПЛ + СП / СЛ + ПЗ
После погашения кредита ежемесячно: АПЛ + ПЗ
Из сумм ежемесячных лизинговых платежей должен выделяться НДС.
НДС = ЛП Х (1 – 1 / ( 1 + Ставка НДС)
5.2. Порядок зачета суммы задатка (аванса) в счет лизинговых платежей.
Задаток в соответствии с НК РФ должен зачитываться в счет ежемесячных лизинговых платежей с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Таким образом, зачет сумм задатка производиться ежемесячно равными долями: СЗ / СЛ.
5.3. Порядок внесение выкупной стоимости.
В случае если срок полной амортизации предмета лизинга больше и срока лизинга Предмет лизинга передается в конце действия договора лизингополучателю по выкупной цене (ЦВ), отличной от нулевой.
Выкупная стоимость, в соответствии с ФЗ «О лизинге» может быть включена в общую стоимость лизинговых платежей.
Для равного снижения суммы общей суммы задолженности Лизингополучателя перед Лизингодателем выкупная стоимость должна вноситься равными авансовыми платежами вместе с платежами за владение и пользование Предметом лизинга.
Авансовый платеж в счет выкупа Предмета лизинга определяется следующим образом:
ВП = ЦВ / СЛ
Из суммы авансового платежа должен выделяться НДС.
НДС = ВП Х (1 – 1 / ( 1 + Ставка НДС)